Virtuaalivaluutta ja kryptovaluutta verotus sisältävät haastavia ja monesti muuttuneita verotuskäytäntöjä. Tässä artikkelissa käymme ensin läpi kryptovaluuttojen verotuksen pääpiirteet, kerromme sitten kryptojen verotuksen eroista henkilö- ja yritysverotuksessa ja käymme sitten läpi louhinnan verotuskäytäntöjä. Lopuksi luomme katsauksen ICO:jen kaltaisiin verotuksellisiin erikoistapauksiin. Tässä artikkelissa käytämme termejä kryptovaluutta ja virtuaalivaluutta iloisesti sekaisin, toistensa synonyymeinä.
Virtuaalivaluuttojen verotuksen taustaa
Virtuaalivaluuttojen verotus ja siihen liityvät käytännöt ovat muuttuneet moneen otteeseen viime vuosina. Esimerkiksi ”vanha” artikkelimme virtuaalivaluuttojen verotuksesta kahden vuoden takaa on jo pitkälti vanhentunut. Onneksi kryptovaluuttoihin liittyvät verotuskäytännöt ovat jo monilta osin vakiintuneita virtuaalivaluutoihin liittyvän lain tultua voimaan.
Suomen verotuskäytännöt perustuvat Eduskunnan säätämille laeille, joita korkeimman hallinto-oikeuksien (KHO) antamat päätökset selventävät. Jos kansalainen tai yritys ei ole tyytyväinen saamaansa verotuspäätökseen, voi se hakea asiaan oikaisua Verohallinnon oikaisulautakunnalta, jonka päätöksiin taas voi hakea muutosta hallinto-oikeudesta. Mikäli liiketoiminnan kannalta relevanttia säännöstä ja verotuskäytäntöä ei ole olemassa, kuten on monesti käynyt kryptoliiketoiminnan kohdalla sen uutuuden takia, voi oikeussubjekti hakea ennakkoratkaisua keskusverolautakunnalta tai kirjanpitolautakunnalta (KILA). Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisut ovat lainvoimaisia ohjeita siitä, miten verotusta toteutetaan Suomessa hakijan osalta. Ei tosin ole sataprosenttisen varmaa, että verottaja verotuspäätöstä tehdessään noudattaisi lautakunnan ennakkoratkaisua, mutta sellainen antaa ainakin lisäpontta oikaisuvaatimukselle.
Virtuaalivaluutat eivät ole verottajan silmissä oikeaa valuuttaa, eikä niihin täten voi soveltaa valuuttakurssimuutoksia koskevaa lainsäädäntöä. Arvonlisäverotuksellisesti asia on kuitenkin toinen. Keskusverolautakunta antoi 2014 ensimmäisen lainvoimaisen kannanoton asian tiimoilta. KVL:2014/34 mukaan bitcoin on maksuväline. Tästä seuraa se, että virtuaalivaluuttojen kauppa on arvonlisäverolain 42 §:n mukainen rahoituspalvelu ja arvonlisäverodirektiivin (2006/112/EY) 135:n artiklan 1. kohdan d alakohdassa tarkoitettu liiketoiminnan suorittamisesta veloitettu palkkio. Kaikki virtuaalivaluuttaliiketoiminta, kuten kryptojen välittäminen tai louhiminen, on arvonlisäverotonta.
Kryptovaluuttojen verotus 2021 pääpiirteittäin
Kryptovaluuttojen verotus on nykyään verrattaen simppeliä. Yksinkertaistaen voimme sanoa, että kaksi keskeistä ohjenuoraa ovat:
- Luovutustappiot voi vähentää sekä henkilöverotuksessa että yritysverotuksessa.
- Verotusarvo muodostuu jokaisella vaihdantahetkellä, eli aina kun kryptoa vaihdetaan toiseen kryptoon tai fiat-valuutaksi.
Jokainen virtuaalivaluutalla tehty transaktio (käyttö, myynti tai vaihto) realisoituu verotustapahtumana. Virtuaalivaluutan arvonmuutosta laskettaessa katsotaan niitä käytettävän siinä järjestyksessä, kun ne on hankittu (First in, first out – periaate, fifo). Jos virtuaalivaluuttoja on siis hankittu useammassa erässä, verotuksen näkökulmasta niitä myydään ensimmäisenä kaikista vanhimmasta erästä. Yritysverotuksessa liikkumavaraa on hiukan enemmän, tietyin rajoituksin. Kysy lisää kirjanpitäjältäsi.
Verotusarvo mitataan aina euroissa. Jos virtuaalivaluuttaa vaihdetaan toiseen virtuaalivaluuttaan, käytetään luovutusvoittoa tai -tappiota arvioitaessa euromääräisiä hankintahintoja. Hankintahinta määräytyy käyvän arvon mukaisesti, joka useimmiten on sama kuin se määrä euroja, joka hankintaan käytettiin. Jos virtuaalivaluuttaa vaihdetaan toiseen, vaikka bitcoinia etheriin, on tuon ether-erän hankintahinta kaupankäyntihetken mukainen määrä euroja, joilla saisi ostettua vaihdossa annetun määrän bitcoinia. Jos virtuaalivaluuttaa vaihdetaan toiseen, eikä kummallekaan ole vaihtohetkellä luotettavaa euromääräistä arvoa, voidaan kaupassa saadun virtuaalivaluutan hankintahintana käyttää kaupassa annetun hankintahintaa. On huomioitava, että tämä on erikoistapaus, joka koskee vain tapauksia, joissa käypää hintaa ei ole saatavilla, esimerkiksi siksi, että kyseinen virtuaalivaluuttaa on niin harvinainen, ettei sitä yksinkertaisesti ole myynnissä eikä sen markkina-arvoa voi täten määrittää.
Kaikki virtuaalivaluuttojen vaihdot on ilmoitettava verottajalle vaihdon toteutumisvuonna, myös sellaisissa tapauksissa, että vaihdosta ei koidu luovutusvoittoa tai -tappiota. Verottajan ohjeistus on tältä osin ehdoton. Epäilemme kuitenkin, että tämän ohjeistuksen lainmukaisuus tullaan vielä tulkitsemaan KHO:ssa asti. Verottaja tuntuu haalivan itselleen maksimaalisen määrän tietoa, pitäen sisällään mm. lompakoiden osoitteita. Mitä tulee tietosuojalainsäädäntöön ja siihen, miten verotuksen kannalta olennainen tiedonsaanti määritellään, nykytilanteesta ei voi olla tulematta mieleen esimerkiksi KHO:2020:8. Kyseisessä tapauksessa Korkein hallinto-oikeus katsoi, että verottajalla ei ole oikeutta pyytää pankeilta listausta heidän kaikista asiakkaistaan, vaan tietopyynnöt pitää rajata yksilöihin,”joita koskevien tietojen voidaan olettaa olevan verovalvonnan toteuttamiseksi tarpeellisia”.
Virtuaalivaluutan vaihtaminen tavaraan tai palveluihin realisoi yhtä lailla luovutusvoiton tai -tappion verotuksen. Tämä rajoittaa melkoisesti bitcoinin ja muiden virtuaalivaluuttojen käyttöä arkisen kaupankäynnin välineenä. Jäämme seuraamaan, miten Suomen lainsäätäjät reagoivat, jos Salamaverkko (Lightning Network) ja El Salvadorin malli saavat bitcoinin käytön mikrotransaktioissa kasvamaan.
Kryptojen verotus – Henkilöverotus
Kryptojen verotus henkilöverotuksessa on muuttunut merkittävillä tavoilla viime vuosina. Henkilöverotuksen eli tuloverolain (TVL) mukaisesti tulkittavissa tilanteissa luovutustappiot ovat vähennyskelpoisia luovutusvoitoista realisoituneen tappion verovuotena ja viitenä sitä seuraavana vuotena (TVL 50 § 1 momentti). Pienet luovutusvoitot ovat verovapaita: veroa ei tarvitse maksaa, jos verovelvollisen luovutushinnat ovat verovuonna olleet enintään 1000 euroa (TVL 48 § 6 momentti). Vähennyskelpoisuus ja pienten luovutusvoittojen verovapaus ovat seurausta KHO 2019:42:sta, jossa virtuaalivaluutat käytännössä katsottiin tuloverolain soveltamistilanteissa yhdenvertaisiksi muiden omaisuuslajien kanssa.
Luovutusvoittoa laskettaessa saa käyttää hankintameno-olettamaa, aivan kuten arvopaperikaupassakin. Tämä tarkoittaa, että verovelvollinen voi halutessaan luovutusvoittoa laskiessaan vähentää luovutushinnasta hankintahinnan kuluineen (esim. virtuaalivaluuttapörssin kaupankäyntikulut) TAI hankintameno-olettaman ilman muita kuluja. Hankintameno-olettama on 20% luovutushinnasta, jos virtuaalivaluutta on omistettu alle 10 vuotta, ja 40%, jos virtuaalivaluutta on ollut hallussa vähintään 10 vuotta. Sen käyttäminen on siis järkevää erittäin suuren arvonnousun tapauksissa, ja pakollista niissä tapauksissa, joissa hankintahinta ei ole tiedossa. Hankintameno-olettaman käyttämisen yhteydessä verovelvollisen on pystyttävä osoittamaan hankintahetki, samoin kuin tietyissä tapauksissa omistusketju.
Kryptojen verotus – Yritysverotus
Kryptojen verotus yritysverotuksessa on myöskin muuttunut viime vuosina, olennaisimpana muutoksena tulolähdejaon poistuminen. Joka tapauksesa, yritysverotuksessa virtuaalivaluutat käyttäytyvät kutakuinkin samalla tavalla kuin henkilöverotuksessa: kaikista vaihdantatilanteista muodostuu verotustapahtuma, jossa arvonnousut ovat veronalaista tuloa ja tulon hankkimisesta koituneet menot (esim. louhimiseen käytetty sähkö, kryptopörssin välityspalkkiot) ovat vähennyskelpoisia. Kuuluivat virtuaalivaluutat sitten yrityksen vaihto-omaisuuteen, rahoitusomaisuuteen tai muun omaisuuden omaisuuslajiin, ovat niiden arvonnousut yrityksen veronalaista tuloa, ja arvonlaskut vähennyskelpoisia suoraan tulosta realisoitaessa. Pelkkä realisoitumaton arvonlasku ei realisoi verovaikutusta verotuksessa.
Virtuaalivaluuttojen paikka yrityksen taseessa (vaihto-omaisuus, rahoitusomaisuus tai muu omaisuus) määräytyy liiketoiminnan luonteen ja sen tarpeiden mukaan. Tasekirjausten pohtiminen kannattaa jättää kryptot hallitsevan tilitoimiston hoidettavaksi.
Kirjanpitolautakunnan lausunnon (nro. 1895) mukaan yritysten on muutettava virtuaalivaluuttojen arvo euroiksi kirjanpitoa varten, kun yritys vastaanottaa virtuaalivaluuttoja. Kirjanpidossa käytetään maksupäivän kurssia, jos se on saatavilla.
Kuten aiemmin mainittua, on kaikki kryptoihin suoraan liittyvä liiketoiminta (esim. välitys, louhinta) Suomessa arvonlisäverotonta. Tästä luonnollisesti seuraa se, että yritys ei pysty vähentämään ostoistaan maksamaansa arvonlisäveroa, sille kun ei kerry arvonlisäverollisia myyntejä.
Kryptojen louhinnan ja steikkauksen verotus
Proof of Work -protokollan mukaisen louhimistoiminnan tuottama tulo on verottajan näkökulmasta saajansa ansiotuloa. Verotus realisoituu joka kerta kun louhija saa virtuaalivaluuttaa vallintaansa. Louhintatyön arvo realisoituu aina, kun louhinnasta saadaan tuloa. Vaihtoehtoisesti verovelvollinen voi laskea louhintatulon määrän päivä- tai kuukausikohtaisesti, käyttäen kyseisen ajanjakson keskikurssia. Keskikurssi ilmoitetaan jonkin tunnetun virtuaalivaluuttapörssin antamien hintojen mukaisesti. Mitä pörssiä ja tulonlaskemisen sekvenssiä verovelvollinen käyttääkin, on hänen käytettävä samaa tapaa koko vuoden ajan, jolloin jatkuvuuden periaate toteutuu.
Louhinnalla saatujen virtuaalivaluuttojen arvo saamishetkellä on samalla niiden hankintahinta verotuksessa.
Proof of Stake -protokollan mukainen virtuaalivaluutan saanto verotetaan pääomatulona. Tulo realisoituu verotettavaksi sillä hetkellä, kun uusi valuutta siirtyy steikkaajan vallintaan. Tulon määrä, ja myös uuden virtuaalivaluutan hankintahinta, on saadun virtuaalivaluutan käypä arvo eli käytännössä sen hetkinen pörssihinta. Itse steikkauspääomaan uuden virtuaalivaluutan saaminen ei vaikuta, eikä sen hankintahinta muutu suuntaan taikka toiseen.
Louhintakustannukset, kuten louhintaan käytetty sähkö, voidaan vähentää louhintatulon verotuksessa. Sähkön osalta verovelvollisen on pystyttävä erittelemään sähkölaskuistaan erikseen louhintaan käytetty sähkönkäyttö ja louhintaan liittymätön sähkönkulutus. Myös louhintaan käytettävien tietokoneiden tai louhijoiden (miner) hankintamenot voidaan vähentää louhintatulojen verotuksessa. Mikäli louhintakäyttö on muuta kuin pääasiallista, saa laitteen hinnasta vähentää vain osan.
Mikäli yritys louhii (tai steikkaa) kryptovaluuttaa, jaksottaa se louhinnasta saadut tulot louhintahetken tilikaudelle. Steikkaustulo taas jaksotetaan tasaisesti koko sille ajanjaksolle, jolla virtuaalivaluuttaa on lukittuna. Louhinnalla tienatun virtuaalivaluutan omaisuuslaji määräytyy tapauskohtaisesti. Tässäkin tapauksessa tasekirjausten pohtiminen kannattaa jättää kryptot hallitsevan kirjanpitäjän puoleen.
Forkit ja ICO:t
Jos forkkaantumisen eli haarautumisen myötä syntyy kokonaan uusi valuutta, tai jos vanhan valuutan omistajat saavat forkin seurauksena uutta virtuaalivaluuttaa vanhaan omistukseensa perustuen, on uuden virtuaalivaluutan hankintahinta verotuksellisesti nolla euroa. Kun tätä uutta virtuaalivaluuttaa käytetään verotuksen realisoivalla tavalla, lasketaan luovutusvoitto hankintameno-olettamaa käyttäen, mikäli kyseessä on tuloverolain mukainen verotus.
ICO:jen veroseuraamukset määräytyvät aina sijoituksen tosiasiallisen luonteen mukaisesti. Jos ICO:n tehdään sijoitus virtuaalivaluutassa, tästä realisoituva arvonmuutos verotetaan luovutusvoittona, tai on vähennyskelpoinen luovutustappiona. Kun virtuaalivaluuttaa vaihdetaan toiseen, realisoituu sen luovutusvoitto tai -tappio. Jos esimerkiksi liikkeellelaskettua tokenia voi hankkia etherillä, niin ostaja joutuu maksamaan luovutusvoittoa, jonka määrä lasketaan siten, että etherin luovutushintana käytetään sen vaihtohetken pörssihintaa, ja uuden tokenin hankintahintana nollaa euroa. Tapahtuma on siis verotuksellisesti sangen raskas.
Samaa periaatetta noudatetaan liikkeellelaskijan osalta, jolloin luovutusvoitto määräytyy vaihdettavan valuutan kurssin mukaan. Toisaalta jos yhtiöllä on taseessaan liikkeellelaskettua tokenia, jonka arvo nouseekin, toimii tuo token erinomaisena vaihdon välineenä. Token on taseessa saantihintaan, ja helposti päästään tilanteeseen, jossa yrityksellä on piilovarallisuutta. Virtuaalivaluutan liikkellelaskuun liittyen on tärkeä pitää mielessä, että kyseinen toiminta on luvanvaraista. Suomessa liikkeellelaskuun vaaditaan FIVA:n toimilupa, tarkemmin sanottuna virtuaalivaluutan tarjoajan toimilupa. Toimiluvan hakijan on esimerkiksi osoitettava, että se pystyy toteuttamaan ICO:ihin liittyvät Know Your Customer -prosessit, joissa uutta tokenia tarjoavan täytyy pystyä tunnistamaan asiakkaansa.
Select on kryptoekosysteemin läpikotaisin tunteva taloushallinnon ammattilainen. Kauttamme hoituu niin raportointidatan integriteetin valvominen, holding-yhtiöiden perustaminen kuin DeFi-konsultaatiokin. Mitä tahansa teetkin kryptojen kanssa, me hoidamme kirjanpitosi ja laitamme verotuksesi ruotuun. Jos tarvitset kryptot tuntevaa konsultoivaa tilitoimistoa, ota yhteyttä.
